注册会计师执业准则体系与法律责任重点复习资料（审计学）
本章导入
1.注册会计师执行审计业务必须遵守职业规范。
2.注册会计师的职业规范体系包括四个组成部分（注意 选择题）：
（1）执业准则
（2）质量控制准则
（3）职业道德准则
（4）职业后续教育准则
3.执业准则是中国注册会计师职业规范体系的核心部分。
01 审计准则的含义、目标和作用★
（一）审计准则的含义与目标
1.审计准则的含义
（1）是用来规范审计人员在执行审计业务、获取审计证据、形成审计结论，出具审计报告的专业标准；
（2）是审计人员在执行审计业务时必须遵循的行为规范和指南；
（3）是衡量审计工作质量的尺度和标准；
2.审计准则包括：
（1）政府审计准则：政府审计部门制定（审计署）
（2）内部审计准则：内部审计组织制定
（3）注册会计师执业准则：中国注册会计师协会制定
3.注册会计师执业准则的含义
（1）是用来规范注册会计师职业审计业务，获取审计证据，形成审计结论，出具审计报告的专业标准。
（2）它是注册会计师职业规范体系的重要组成部分，是注册会计师在执行独立审计业务过程中必须遵循的行为准则。
（3）是衡量注册会计师审计工作质量的权威性标准。
注意：只要注册会计师执行审计业务是以发表审计意见为目的，均要遵照执行。
4.注册会计师执业准则的目标（一般了解）
（二）注册会计师执业准则的作用（一般考点）
1.可以指导注册会计师的工作，使审计工作规范化。
2.可以提高注册会计师的审计工作质量。
3.可以维护会计师事务所和注册会计师的合法权益。
4.可以促进国际间审计经验的交流。
02 中国注册会计师执业准则体系的演进
（一）制定执业规则阶段（1991-1993）
（二）建立准则体系阶段（1994-2003）
（三）完善与提高阶段（2004 年以后）
03 中国注册会计师执业准则体系的框架结构★★
（一）执业准则体系的框架结构
1.中国注册会计师执业准则与中国注册会计师执业道德准则并列
2.执业准则体系包括：
（1）注册会计师鉴证业务准则:是注册会计师执行鉴证业务所遵循的标准
（2）相关服务准则:是规范注册会计师执行除鉴证业务以外的其他相关服务所遵循的标准。
（3）会计师事务所质量控制准则: 是会计师事务所为了保证各类业务的质量以及明确事务所及其人员在保证质量中的责任应当遵循的标准。
具体见中国注册会计师执业准则体系图
习题演练
【例题 1】 下列不属于鉴证业务的是（ ）。
A.执行商定程序
B.验资
C.内部控制审核
D.盈利预测审核
【答案】A
【解析】选择 A 属于注册提供的非鉴证业务。
04 鉴证业务★
（一）鉴证业务的定义（注意名词解释）
鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。
鉴证业务主要包括：审计业务、审阅业务、其他鉴证业务。
（二）鉴证业务要素
（注意多项选择题）
鉴证业务要素包括:
（1）鉴证业务的三方关系
（2）鉴证对象
（3）标准
（4）证据
（5）鉴证报告
1.三方关系：注册会计师、责任方和预期使用者。
2.鉴证对象与鉴证对象信息
（1）鉴证对象信息概念：是按照标准对鉴证对象进行评价和计量的结果。如：责任方按照会计准则和相关会计制度（标准）对其财务状况、经营成果和现金流量（鉴证对象）
进行确认、计量和列报而形成的财务报表（鉴证对象信息）。
（2）鉴证对象和鉴证对象信息举例（重点）
财务业绩或状况——财务报表
非财务业绩或状况——反映效率的关键指标
物理特征——有关物理特征的说明文件
某种系统或过程——关于其有效性的讣定美好明天内部资料
行为——对法律法规遵守情况或执行效果的声明
3.标准
概念：标准即用来对鉴证对象进行评价或计量的基准，当涉及列报时，还包括列报的基准。
特征：
（1）相关性；完整性；可靠性；中立性；可理解性。
（2）评价对于公开发布的标准，注册会计师通常不需要对标准的“适当性”进行评价，而只需评价该标准对具体业务的“适用性”。 对于专门制定的标准，注册会计师首先要对这些标准本身的“适当性”加以评价。
注意
a.对同一鉴证对象进行评价或计量并不一定要选择同一个标准。
b.标准可以是正式的规定，也可以是某些非正式的规定。
c.注册会计师基于自身的预期、判断和个人经验对鉴证对象进行的评价和计量，不构成适当的标准
4.证据
（1）获取充分（数量）、适当（质量）的证据是注册会计师提出鉴证结论的基础。
（2）总体要求注册会计师在收集、评价和利用证据的过程中，应当考虑重要性、鉴证业务风险以及可获取证据的数量和质量，保持应有的职业怀疑。
5.鉴证报告
注册会计师应当以书面形式提出鉴证报告，在鉴证报告中应当清楚地表达其鉴证结论，对鉴证对象信息是否不存在重大错报提供一定程度的保证。常见的保证程度有合理保证和有限保证：
（1）合理保证要求注册会计师通过不断修正、系统的执业过程，获取充分、适当的证据，对鉴证对象信息整体提出结论，提供一种高水平但非百分之百的保证。
（2）有限保证受到有意识的限制，它提供的是一种适度水平的保证。
（二）鉴证业务的基本分类
1.鉴证业务分为：审计业务、审阅业务、其他鉴证业务
（三）鉴证业务的其他分类
习题演练
【例题 4•论述题】 标准是用于评价或计量鉴证对象的基准，当涉及列报时，还包括列报的基准。请
论述适当的标准应当具备的特征。
【答案】
（１）相关性。有助于得出结论，便于预期使用者作出决策。
（２）完整性。不应忽略业务环境中可能影响得出结论的相关因素；当涉及列报时，还应包括列报的基准。
（３）可靠性。能够使能力相近的注册会计师在相似的业务环境中，对鉴证对象作出合理一致的评价或计量。
（４）中立性。有助于得出无偏向的结论，不应使某一利益集团受益，而使另一利益集团受损。
（５）可理解性。有助于得出清晰，易于理解，不会产生重大歧义的结论。
05 相关服务★
（1）代编财务信息
（2）对财务信息执行商定程序
（3）对客户提供税务咨询
（4）管理咨询等
06 质量控制制度的目的和要素★★
（一）质量控制的目的
合理保证：
1.会计师事务所及其人员遵守法律法规、职业道德规范以及审计准则、审阅准则、其他鉴证业务准则和相关服务准则的规定
2.会计师事务所和项目负责人根据具体情况出具恰当的报告
（二）业务质量控制要素
会计师事务所的质量控制制度应当包括针对下列七项要素而制定的政策和程序(注意多项选择题)：
1.对业务质量承担的领导责任；
2.职业道德规范。
3.客户关系和具体业务的接受不保持；
4.人力资源。
5.业务执行；
6.业务工作底稿。
7.监控。
07 对业务质量承担的领导责任★
（一）对主任会计师的总体要求
会计师事务所应当制定政策和程序，培育以质量为导向的内部文化。这些政策和程序应当要求会计师事务所主任会计师对质量控制制度承担最终责任。
（二）具体要求
1.行动示范和信息传达
2.树立质量至上的意识
3.委派质量控制制度运作人员（注意，该人员应当具有足够、适当的经验和能力以及必要的权限以履行其责任）
（三）会计师事务所为实现质量控制的目标应当采取的措施
1.合理确定管理责任，避免重商业利益，轻业务质量
2.建立以质量为导向的业绩评价、薪酬及晋升的政策和程序
3.投入足够的资源以制定和执行质量控制政策和程序，并形成相关文件
08 职业道德规范
（一）总体要求
会计师事务所及其人员执行任何类型的业务，都应当遵守相关职业道德要求
（二）具体措施
1.会计师事务所领导层的示范
2.教育和培训
3.监控
4.对违反相关职业道德要求行为的处理
09 客户关系和具体业务的接受与保持
（一）总体要求
只有在下列情况下，才能接受或保持客户关系和具体业务：
1.已考虑客户的诚信，没有信息表明客户缺乏诚信；
2.具有执行业务必要的素质、专业胜任能力、时间和资源；
3.能够遵守职业道德规范；
（二）考虑客户的诚信情况
1.客户主要股东、关键管理人员、关联方及治理层的身仹和商业信誉。
2.客户的经营性质。
3.客户的主要股东、关键管理人员及治理层对内部控制环境和会计准则等态度。
4.客户是否考虑将会计师事务所的收费维持在尽可能低的水平;
5.工作范围受到不适当限制的迹象。
6.客户可能涉嫌洗钱或其他刑事犯罪行为的迹象。
7.变更会计师事务所的原因。
（三）考虑执行业务的必要条件
1.会计师事务所人员是否熟悉相关行业或业务对象；
2.会计师事务所人员是否具有执行类似业务的经验，是否具备有效获取必要技能或知识的能力；
3.会计师事务所是否拥有足够的具有素质和专业胜任能力的人员；
4.在需要时，是否能够得到专家的帮劣；
5.如果需要项目质量控制复核，是否具备符合标准和资格要求的项目质量控制复核人员；
6.会计师事务所是否能够在提交报告的最后期限内完成业务。
（四）客户关系的终止与业务约定的解除
在考虑解除业务约定或同事解除业务约定及其客户关系时，会计师事务所应当制定的政策和程序包括
四点要求：
1.与客户适当级别的管理层和治理层讨论会计师事务所根据 有关事实和情况可能采取的适当行动。
2.如果确定解除业务约定或同时解除业务约定及其客户关系 是适当的，会计师事务所应当就解除的情况及原因，与客户适当级别的管理层和治理层讨论。
3.考虑是否存在法律法规的规定，要求会计师事务所应当保 持现有的客户关系，向监管机构报告解除的情况及原因；
4.记彔重大事项及其咨询情况、咨询结论和得出结论的依据。
10 人力资源
（一）人力资源管理的总体要求
会计师事务所应当制定政策和程序，合理保证拥有足够的具有胜任能力和必要素质并承诺遵守相关职业道德要求的人员，以使会计师事务所和项目合伙人能够按照职业准则和适用的法律法规的规定执行业务，并能够出具适合具体情况的报告。
（二）人力资源管理的要素
1.招聘；
2.业绩评价；
3.人员素质和专业胜任能力；
4.职业发展；
5.晋升；
6.薪酬；
7.人员需求预测。
11 业务执行
（一）指导、监督与复核
会计师事务所应当要求项目合伙人负责组织对业务执行实施指导、监督与复核。 注意：确定复核人员的原则：由项目组内经验较多的人员复核经验较少的人员执行的工作。
（二）咨询
项目组在业务执行中如果遇到疑难问题或者争议事项，在项目组内不能得到解决时，有必要向项目组之外的适当人员咨询。 注意： 第一，咨询包括会计师事务所内部或外部具有专门知识的人员； 第二，注册会计师应当完整记彔咨询情况，丏项目组就疑难问题或争议事项向其他专业人士咨询所形成的记录，应当经被咨询者认可。
（三）意见分歧
1.处理意见分歧的总体要求
（1）会计师事务所应当制定政策和程序，以处理和解决项目组内部、项目组与被咨询者之间以及项目合伙人与项目质量控制复核人员之间的意见分歧；
（2）形成的结论应当得以记彔和执行。
2.对出具报告的影响：只有意见分歧问题得到解决，项目合伙人才能出具报告。
（四）项目质量控制复核
1.含义
会计师事务所挑选不参与该业务的人员，在出具报告前，对项目组做出的重大判断和在准备报告时形成的结论进行客观评价的过程
2.总体要求
会计师事务所还应当制定政策和程序，要求对特定业务实施项目质量控制复核，并在出具报告前完成项目质量控制复核。
注意：项目质量控制复核并不减轻项目合伙人的责任，更不能替代项目合伙人的责任。
3.项目质量控制复核对象
（1）对所有上市公司财务报表的审计；
（2）规定适当标准，据此评价上市公司财务报表审计以外的历史财务信息审计和审阅、其他鉴证业务及相关服务业务，以确定是否应当实施项目质量控制复核。
（3）对符合适当标准的所有业务实施项目质量控制复核。
4.项目质量控制复核主要内容
（1）与项目负责人进行讨论；
（2）复核财务报表或其他业务对象信息及报告，尤其考虑报告是否适当；
（3）选取与项目组做出重大判断及形成结论有关工作底稿进行复核
5.项目质量控制复核应避免的情形
（1）复核人员由项目负责人挑选
（2）复核人员在复核期间以其他方式参与该业务；
（3）复核人员代替项目组进行决策
12 业务工作底稿
（一）归档要求
1.鉴证业务的工作底稿归档期限为业务报告日后 60 天。
2.针对客户的同一财务信息执行不同委托业务，出具多个报告的，应分别归档
（二）保存期限
对鉴证业务会计师事务所应当自业务报告日起，对业务工作底稿至少保存 10 年
（三）保密
除下列情况外，会计师事务所应当对业务工作底稿包含的信息予以保密：
1.取得客户授权；
2.根据法律规定，会计师事务所为法律诉讼准备文件或提供证据，以及向监管机构报告发现的违反法规行为；
3.接受注册会计师协会和监管机构依法进行的质量检查；
（四）工作底稿的所有权
会计师事务所
13 监控
（一）总体要求
会计师事务所应当制定监控政策和程序，以合理保证质量控制制度中的政策和程序是相关、适当的，并正在有效运行。
（二）监控人员
会计师事务所可以委派主任会计师、副主任会计师或具有足够、适当经验和权限的其他人员履行监控责任。
（三）实施检查
检查的周期：会计师事务所应当周期性地选取已完成的业务进行检查，周期最长不得超过 3 年。在每个周期内，应对每个项目合伙人的业务至少选取 1 项进行检查。
14 注册会计师的法律责任概述★
（一）注册会计师的法律责任的表现形式
1.诉讼爆炸；
2.保险危机。
（二）注册会计师法律责任的成因
1.被审计单位方面的责任
（1）错误、舞弊与违法行为
（2）经营失败：是指企业由于经济或经营条件的变化，而无法满足投资者的预期。经营失败的极端情况是申请破产。
2.注册会计师方面的责任
（1）违约
所谓违约，是指合同的一方或几方未能达到合同条款的要求。当违约给他人造成损失时，注册会计师应负违约责任。比如，会计师事务所在商定的期间内，未能提交纳税申报表，或违反了与被审计单位订立的保密协议等
（2）过失：基本特征是非故意的
a.普通过失：是指没有保持职业上应有的合理的谨慎；对注册会计师则是指没有完全遵循专业准则的要求。
b.重大过失：是指连起码的职业谨慎都不保持，根本没有遵循专业准则或没有按专业准则的基本要求执行审计。另外，还有一种过失叫“共同过失”，即对他人过失，受害方自己未能保持合理的谨慎，因而蒙受损失
（3）欺诈：指以欺骗或坑害他人为目的的一种故意的错误行为
（三）注册会计师法律责任的种类
15 我国注册会计师的法律责任★★★
（一）我国注册会计师的法律责任发展进程
1.第一阶段：无责阶段
2.第事阶段：法律责任的爆发阶段
3.第三阶段：纵深发展阶段
（二）我国注册会计师的法律责任的规范
1.民事责任 2.行政责任 3.刑事责任
16 注册会计师的法律责任的防范
（1）完善我国目前现有的法律法规
（2）严格遵循职业道德的和专业标准的要求
（3）建立健全会计师事务所质量控制制度
（4）审慎选择被审计单位
（5）深入了解被审计单位的业务
（6）提取风险基金或购买责任保险
（7）聘请熟悉注册会计师法律责任的律师
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